Постановление ФАС Московского округа от 12.01.2010 г. № КА-А40/14809-09

Источник Аудит Группа Бизнес-Партнер

Индивидуальный предприниматель Голубев Евгений Викторович обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N 19 по г. Москве от 20.08.2008 N 86 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.04.2009, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2009, в удовлетворении заявления отказано, так как налогоплательщик документально не подтвердил расходы, учитываемые в составе профессионального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой индивидуального предпринимателя Голубева Е.В., в которой заявитель, повторив доводы апелляционной жалобы, ссылался на неправомерное истребование налоговым органом документов в ходе камеральной проверки налоговой декларации по НДФЛ за 2007 г., несоответствие выводов, сделанных судами, правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Решении от 06.08.2008 N 7696/08, на необоснованный отказ судами исследовать представленные заявителем в материалы дела документы, обосновывающие правомерность профессионального налогового вычета.

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал доводы кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной камеральной проверки представленной заявителем налоговой декларации по НДФЛ за 2007 г. Инспекцией на основании акта проверки N 379 от 04.07.2008 вынесено решение от 20.08.2008 N 86 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскании штрафа в размере 64 914 руб. 02 коп., начислены пени в сумме 4 165 руб. 33 коп., предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 324 571 руб., штраф и пени в указанных размерах.

Основанием для вынесения данного решения послужило непредставление налогоплательщиком по требованию N 6120 от 24.04.2008 документов, подтверждающих сумму произведенных расходов за 2007 г., учитываемых в составе профессионального налогового вычета, в связи с чем налоговым органом установлено неправомерное включение в состав расходов профессиональных налоговых вычетов в размере 2 269 020 руб. 28 коп.

Суды, применив ст. 88, 100 НК РФ, при вынесении судебных актов исходили из того, что заявитель не воспользовался своим правом на представление в налоговый орган документов, подтверждающих спорные расходы, по требованию Инспекции N 6120; до вынесения оспариваемого решения заявителем также не представлены возражения на акт камеральной налоговой проверки и документы, обосновывающие его позицию, поэтому суды сочли выводы Инспекции о документальном неподтверждении расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, обоснованными. В связи с этим суды пришли к выводу, что представленные налогоплательщиком в материалы дела документы в целях подтверждения расходов, не могут свидетельствовать о незаконности решения Инспекции, поскольку данные документы налогоплательщик обязан был представить в налоговый орган по требованию в ходе камеральной проверки.

Между тем, статьей 221 НК РФ "Профессиональные налоговые вычеты" предусмотрено право налогоплательщиков, указанных в пункте 1 статьи 227 Кодекса (в том числе индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица), на профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом указание Кодекса на "документально подтвержденные расходы" не может рассматриваться как обязанность налогоплательщика представлять налоговому органу для камеральной проверки документы, подтверждающие такие расходы. Кодекс не содержит положений, обязывающих налогоплательщика, заявившего о применении профессионального налогового вычета, представлять при подаче декларации по НДФЛ документы, подтверждающие такой вычет, а также положений о праве налогового органа в ходе камеральной налоговой проверки истребовать у налогоплательщика такие документы (Решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.08.2008 N 7696/08).
Правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 11.11.2008 N 7307/08, определено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 88 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Если проверкой выявлены ошибки в декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Таким образом, в тех случаях, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов нет.

Согласно п. 7 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

В частности, при проведении проверок налоговый орган вправе истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие их право на эти налоговые льготы (пункт 6 статьи 88 Кодекса).
Предоставление плательщику налога на доходы физических лиц права на получение профессиональных налоговых вычетов, определенных п. 1 статьи 221 НК РФ, не отвечает признакам льготы по налогам и сборам согласно статье 56 Кодекса, следовательно, не предполагает в качестве условия получения вычета предварительную проверку первичных документов в рамках камеральной налоговой проверки.

Глава 23 НК РФ также не предполагает обязанности налогоплательщика представлять в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по налогу на доходы физических лиц первичные документы, послужившие основанием для исчисления налога в заявленном размере.

Таким образом, с 1 января 2007 года новая редакция статьи 88 НК РФ ограничила права налоговых органов на истребование документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Учитывая изложенное, требование Инспекции N 6120 по представлению этих документов, направленное в адрес Предпринимателя 29.04.2008, не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской деятельности.

Пункт 1 статьи 221 НК РФ устанавливает порядок исчисления суммы профессионального налогового вычета. Согласно данной норме закона если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

В то же время на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов расчетным путем, если в течение более двух месяцев налоговому органу не представлены необходимые для расчета налогов документы.

В данном случае Предприниматель не представил документы, подтверждающие сумму расходов, указанную в декларации по НДФЛ за 2007 г., поэтому Инспекция должна была определить сумму НДФЛ, исходя из данных об иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии с указанной правовой нормой.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подп. 7 п. 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

Приведенная правовая позиция закреплена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/04.

Однако, как следует из материалов дела, Инспекция произвела доначисление Предпринимателю налога на доходы физических лиц без учета профессионального вычета в размере 20 процентов от общей суммы полученного дохода и без проведения расчета, предусмотренного подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Суд кассационной инстанции учитывает судебно-арбитражную практику по спорам по аналогичным основаниям (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 02.07.2009 N КА-А40/6221-09, от 22.09.2009 N КА-А40/9690-09, постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.08.2009 по делу N А56-14332/2008, от 27.10.2009 по делу N А66-7842/2007, постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30.04.2008 по делу N А79-3906/2007, от 23.06.2008 по делу N А11-10792/2007-К2-21/537).

Поскольку заявителем не были представлены в ходе камеральной проверки в Инспекцию спорные документы, так как Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, обязывающих налогоплательщика, заявившего о применении профессионального налогового вычета, представлять при подаче декларации по НДФЛ документы, подтверждающие такой вычет, а также положений о праве налогового органа в ходе камеральной налоговой проверки истребовать у налогоплательщика такие документы, и налоговым органом самостоятельно в силу подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ не определены расходы, учитываемые в составе профессионального налогового вычета, Предприниматель в соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ представил данные документы в материалы дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Статья 252 НК РФ определяет, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

С учетом указанных норм закона объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц является полученный доход за минусом произведенных расходов.

Судами исследована выписка из расчетного счета налогоплательщика за 2007 г. и установлено, что доход от торговой выручки составил 2 591 525 руб. 42 коп., однако, в налоговой декларации по НДФЛ за 2007 г. Предприниматель отразил общую сумму дохода от этих торговых операций в размере 2 363 845 руб., при этом причины указанных расхождений заявитель документально не подтвердил.

Однако в нарушение ч. 2, 4, 7 ст. 71, п. 2 ч. 4 ст. 170, п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК РФ суды, не исследовав представленные налогоплательщиком документы в обоснование спорных расходов, не принимая во внимание того, что ст. 221 НК РФ является специальной нормой закона и что обязанность представления доказательств понесенных расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в целях получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от полученного дохода законом не установлена, без определения произведенных расходов и учета профессионального вычета в размере 20 процентов от общей суммы полученных доходов, сделали вывод о том, что Предпринимателем была неправомерно занижена налоговая база на сумму 227 679 руб. 71 коп.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежат отмене и направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

При новом разрешении спора суду необходимо устранить указанные нарушения закона и рассмотреть спор с учетом вышеуказанных правовых позиций Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Руководствуясь ст. ст. 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа

постановил:

решение от 17 апреля 2009 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 08 октября 2009 г. Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-94129/08-14-457 отменить, дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

Председательствующий
Э.Н.НАГОРНАЯ

Судьи
С.В.АЛЕКСЕЕВ
А.В.ЖУКОВ

Проведение аудита
Аудиторские услуги, аудиторское обслуживание
Бухгалтерское сопровождение
Бухгалтерское обслуживание
Ведение бухгалтерского учета
Юридические услуги, Регистрация фирм ооо
Государственная регистрация юридических лиц