Бухгалтерский учет подарочных, бонусных, дисконтных карт в торговых организациях, особенности налогообложения

Подарочные карты позволяют торговым организациям привлекать дополнительную наличность. О том, как выпустить подарочные карты и вести их учет, вы узнаете в этой статье.

Подарочные карты

Как правило, подарочная карта является носителем цифровой информации благодаря магнитной ленте или микросхеме, нанесению штрих-кода или рельефных символов. Именно эта особенность позволяет осущест¬влять автоматизацию контроля и учета обращения пластиковых карт, а многообразие видов защиты от несанкционированного копирования делает их более надежными, чем бумажный сертификат.

Выпуск подарочных карт

Торговая компания, решившая выпустить собственные подарочные карты, должна позаботиться о многих вещах. Для того чтобы затраты на изготовление карт уменьшили налогооблагаемую прибыль, они должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены. Как было упомянуто выше, подарочная карта является инструментом маркетинга, поэтому экономическим обоснованием может послужить маркетинговый план. В нем должны быть изложены цели выпуска (акция призвана привлечь больше покупателей, направлена на пополнение оборотных средств и в дальнейшем на получение дохода), а также условия реализации и обращения подарочных карт.
Остановимся подробнее на видах подарочных карт. Выпускаются карты срочные (например, карта должна быть отоварена в период с 1 по 7 марта) или бессрочные; возвратные (покупатель имеет право вернуть карту и получить уплаченные за нее деньги) или невозвратные; с фиксированным номиналом или пополняемые. Все условия обращения подарочных карт должны быть указаны либо на самих картах, либо предоставляться в буклете-вкладыше к карте. Это позволит предотвратить возможные претензии покупателей, которые не смогут апеллировать к отсутствию информации на карте.

К подтверждающим затраты документам относятся договор с типографией-изготовителем, акты выполненных работ, накладные, счета, счета-фактуры. Не стоит забывать и о других внутренних документах, таких как соответствующие приказы руководителя о проведении маркетинговой акции, о назначении ответственных лиц за контролем пластиковых карт и т. п. Стоит отметить, что нецелесо¬образно выпускать кодированные пластиковые карты (с магнитной полосой, штрих-кодом, микросхемой), если у торговой организации отсутствует оборудование, позволяющее осуществлять их автоматизированный учет и контроль. Себестоимость таких карт выше, чем у обычных сертификатов.

Вероятнее всего, расходы на приобретение POS-системы будут классифицированы как вложения в основные средства (стоимость таких систем обычно превышает 40 000 руб.) и списываться в расходы текущего периода путем начисления амортизации. Внедрение POS-систе¬мы следует обосновать планом технического оснащения, учитывая при этом ожидаемую эффективность оборудования и его соответствие эталонным образцам ККМ.

Учет подарочных карт

В российском законодательстве оборот подарочных сертификатов и карт отдельно не регламентирован, поэтому присутствует некоторая свобода в трактовке операций с подарочными картами. Рассмотрим подробнее особенности учета подарочных карт на различных этапах ее обращения.

Затраты на изготовление карт

С учетом расходов на выпуск самих карт сложностей, как правило, не возникает. Если для торговой организации подобные затраты существенны, то целесообразно вести учет на счете 10 "Материалы" (например, при изготовлении карт сторонней типографией) в коррес¬понденции со счетами 60, 76. Когда у организации имеется собственное оборудование для изготовления карт, следует использовать счет 15 "Заготовление и приобретение материалов" для аккумулирования сумм расход¬ных материалов, заработной платы со страховыми взносами и т. д. Затраты на изготовление списываются в дебет счета 44 "Расходы на продажу" по мере продажи подарочных карт (пример 1).

Пример 1
Компания - сеть продажи косметики класса люкс - выпускает подарочные сертификаты собственными силами. В феврале 2011 г. проводился выпуск подарочных карт "Весна" со сроком действия с 5 по 31 марта. По счетам 10 и 15 будет отражено следующее движение:
01.02.2011
ДЕБЕТ 15 КРЕДИТ 76
– 180 000 руб. - закуплены чистые пластиковые карточки для печати подарочных карт - 9000 шт.;
02.02.2011
ДЕБЕТ 15 КРЕДИТ 76, 69
– 34 000 руб. - начислен гонорар и страховые взносы дизайнеру за разработку макета;
04.02.2011
ДЕБЕТ 15 КРЕДИТ 70, 69
– 20 000 руб. - начислена зарплата сотруднику за сов¬мещение основных обязанностей с обязанностями по печати карт;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 15
– 104 000 руб. - оприходованы карты номиналом 1000 руб. - 4000 шт.;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 15
– 78 000 руб. - оприходованы карты номиналом 3000 руб. - 3000 шт.;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 15
– 52 000 руб. - оприходованы карты номиналом 5000 руб. - 2000 шт.

Если расходы на изготовление подарочных карт несущественны, их можно сразу отнести на издержки обращения, а фактическое движение карт учитывать на забалансовом счете, например 006 "Бланки строгой отчетности". Поскольку в обращении могут находиться подарочные карты разных видов, номенклатурный учет удобнее вести в разрезе отдельных карт (пример 2).

Пример 2
Компания для ускорения товарооборота выпускает пополняемые подарочные карты с неограниченным сроком действия и начальной суммой взноса 1000 руб. Изготовление карт поручено сторонней типографии. В учете будут сделаны следующие записи:
01.03.2011
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76
– 6000 руб. - получены готовые подарочные карты - 200 шт.;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76
– 1080 руб. - отражен "входящий" НДС;
ДЕБЕТ 68-2 КРЕДИТ 19
– 1080 руб. - получен счет-фактура, принят к вычету НДС;
ДЕБЕТ 006
– подарочные карты оприходованы и приняты МОЛ для распространения;
02.03.2011
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
– 7080 руб. - оплата за изготовление подарочных карт.
В налоговом учете расходы на изготовление подарочных карт признаются в полном размере и отражаются в составе прочих расхо¬дов, связанных с производством и реализацией.

Реализация карт

С точки зрения гражданского законодательства продажа подарочных карт - это публичная оферта , а именно предложение внести задаток в обмен на право получить товар или услугу на сумму, эквивалентную номиналу карты. Приобретение карты покупателем означает акцепт оферты, то есть получение задатка продавцом. А в случае, если была продана карта с ограниченным сроком действия и ее не успели обменять на товар, торговая организация получает денежные средства безвозмездно, то есть даром (!).

Для самого же покупателя подарочная карта имеет ценность, поскольку используется как вещь, которую можно подарить, и, казалось бы, может классифицироваться как товар. Однако в налоговой практике продажа подарочных карт признается получением аванса. Аналогичное мнение было высказано Минфином России касательно карточек экспресс-оплаты мобильной связи, а они по принципу применения схожи с подарочными картами. Итак, реализация подарочных карт не является выручкой, то есть в момент продажи карт базы по налогу на прибыль не возникает. При этом получение денег за подарочную карту облагается НДС с авансов. Делается запись по дебету счета 76 "НДС с авансов", кредит 68 "Расчеты по НДС" (пример 3).

Пример 3
В компании после передачи карт в продажу по состоянию на 05.02.2011 была продана часть подарочных карт.
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 10
– 1300 руб. - продано 50 карт номиналом 1000 руб.;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 10
– 780 руб. - продано 30 карт номиналом 3000 руб.;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 10
– 520 руб. - продано 20 карт номиналом 5000 руб.;
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 62-2
– 240 000 руб. - поступила выручка за проданные 100 карт;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
– 36 610,17 руб. - начислен НДС к уплате с авансов полученных.

В бухгалтерском учете продажу подарочных карт следует отражать вне зависимости от срока обращения карты. Иными словами, если срок действия карты заканчивается в течение отчетного периода, если длительность действия карты превышает отчетный период или карта вообще бессрочная, то используется счет 62-2 "Авансы полученные". Напомним, что методы отражения операций с подарочными картами должны быть зафиксированы в учетной политике организации (пример 4).

Пример 4
Компания 05.03.2011 реализовала 19 подарочных карт:
КРЕДИТ 006
– отражена передача 19 подарочных карт покупателям;
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 62
– 19 000 руб. - поступление наличных за сертификаты по начальной цене;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 68-2
– 2898,31 руб. - начислен НДС к уплате с авансов.

Обмен подарочной карты на товар

Когда владелец подарочной карты производит ее обмен на товар или услуги, пробивается новый чек ККМ. Кассир-операционист составляет справку-отчет, в которой указываются реквизиты карты и информация о проданном товаре. По окончании смены кассир должен приложить к отчету полученные в оплату товара карты как обоснование снижения наличной выручки. Отоваренные карты вместе с отчетами кассира-операциониста следует хранить не менее 5 лет.
В бухгалтерском учете признается выручка от продажи в размере стоимости товара или услуги (без НДС). Если стоимость продажи соответствует номиналу подарочной карты, производится запись по кредиту счета 90 "Продажи" субсчет 90-1 "Выручка" в корреспонденции со счетом 62-2 на сумму, ранее полученную за сертификат. Одновременно с признанием выручки организация списывает себестоимость проданного товара записью по кредиту счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 90 субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".
В целях исчисления налога на прибыль на дату реализации организация признает доход от реализации в полной сумме его продажной стоимости (без НДС). При этом признанный доход уменьшается на стоимость приобретения реализованного товара.
На дату реализации вновь начисляется НДС. За налоговую базу принимается стоимость товара (работ, услуг), к ней применяется соответствующая налоговая ставка. Также на эту дату организация вправе принять к вычету НДС, исчисленный при продаже карты. В бухгалтерском учете делается соответствующая запись, например: ДЕБЕТ 76 "НДС с авансов", КРЕДИТ 68 "Расчеты по НДС" - сторно суммы НДС, начисленной при продаже подарочной карты (пример 5).

Пример 5
В розничной точке компании 08.03.2011 был произведен обмен подарочной карты на товар стоимостью 1000 руб.:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 1000 руб. - отражена выручка от реализации;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41
– 760 руб. - списана себестоимость реализованного товара;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68-2
– 152,54 руб. - начислен НДС от реализации;
ДЕБЕТ 68-2 КРЕДИТ 76 АВ
– 152,54 руб. - принят к вычету НДС, начисленный при продаже карты.

Некоторые особенности обращения подарочных карт  

Достаточно часто возникает ситуация, когда номинал подарочной карты не соответствует стоимости товара или услуги. Если цена продажи выше номинала карты, то покупатель просто производит доплату. Доход и НДС к уплате рассчитываются из учета полной стоимости товара. А зачет аванса и вычет НДС по нему - в размере номинала карты.
Если же номинал карты выше стоимости товара и возврат денег по карте не предусмотрен, у организации возникает внереализационный доход . В бухгалтерском учете делается запись по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы" в корреспонденции со счетом 62-2. НДС, исчисленный с предварительной оплаты, принимается к вычету исключительно в сумме отоваренной части карты.
Аналогично признается внереализационный доходпо непогашенной карте, с той лишь разницей, что это возможно только по истечении срока исковой давности. Согласно пункту 2 статьи 200 Гражданского кодекса если срок исполнения определен моментом востребования, то течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. В нашем случае это 3 года с даты продажи карты. Пункт 78 Положения по ведению бухгалтерского учета предусматривает списание просроченной задолженности на основании данных инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации (пример 6).

Пример 6
В сетевом магазине компании 10.03.2011 был произведен обмен подарочной карты номиналом 5000 руб. на товар стоимостью 4800 руб.:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 4800 руб. - отражена выручка от реализации;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41
– 3480 руб. - списана себестоимость реализованного товара;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68-2
– 732,20 руб. - начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 76 АВ КРЕДИТ 68-2
– - сторнирован НДС, начисленный при продаже карты;
ДЕБЕТ 62-2 КРЕДИТ 91-1
– 200 руб. - отражен внереализационный доход на сумму превышения номинала карты
ДЕБЕТ 91-1 КРЕДИТ 76 АВ
- 30,51 руб. - отнесен НДС с непогашенной суммы карты на прочие расходы.

При непогашении или час­тичном погашении карты НДС, начисленный с авансов, принять к вычету нельзя, поскольку Налоговым кодексом предусмотрена такая возможность только после отгрузки товаров (выполнения работ, оказа-ния услуг) либо при расторжении договора и возврате авансового платежа. Однако суммы такого налога на добавленную стоимость при списании задолженности можно учитывать в составе внереализационных расходов ("другие обоснованные расходы" согласно подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). В бухгалтерском учете делается запись по дебету сче­та 91-2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетом 76 "НДС с авансов".
Как можно увидеть из всего вышесказанного, выпуск подарочных карт - достаточно хлопотное мероприятие. Однако прогресс не стоит на месте, и в качестве альтернативы подарочным картам конкретного бренда все большую популярность получают мультикарты, принима­емые в качестве оплаты не в какой-то одной торговой сети, а во всех компаниях-партнерах. Из преимуществ следует отметить тот факт, что у организации становится меньше забот по выпуску карт. Что же касается их учета и налогообложения, то здесь возникает новое поле деятельности для законодателей, а у бухгалтеров - новые вопросы.

Историческая справка: Подарочный сертификат
Кто первый придумал продавать товар путем реализации подарочных карт, сертификатов, купонов, не известно, но совершенно точно этот человек обладал незаурядной смекалкой и огромным желанием продать свою продукцию. На Западе такой способ продаж известен уже порядка 20 лет. В России же история подобных подарков относительна невелика. С конца 90-х годов реализацию подарочных купонов начали практиковать некоторые торговые сети, в основном это были косметические и парфюмерные магазины, расположенные прежде всего в крупных городах.
Идея самих подарочных купонов не так уж и нова; подаренный банковский чек по своей сути является тем же носителем финансовой свободы выбора. Однако чек предполагает куда более сложные манипуляции при обмене его на долгожданный подарок. В этом плане подароч-
ный сертификат - универсальный инструмент одарить желаемым. Минимум затрат на поиск подходящего подарка и максимум положительных результатов. Правда, в последнее время выбор подарочных сертификатов огромен: подобные купоны продают практически все торговые сети начиная от шиномонтажа и заканчивая ювелирными магазинами.
На Западе подарочными сертификатами занимаются и MasterCard, и Visa, и American Express. Хотя их подарочные карты больше напоминают обыкновенную кредитку: на подарочную карту зачисляется любая сумма денег и принимается она так же, как и обыкновенная. Поэтому с ее помощью можно приобрести подарок в любом месте, в отличие от классического подарочного сертификата, который примут только в той торговой сети, где он был выпущен.
В России же говорить о таких сертификатах еще рано - отечественный потребитель только входит во вкус, и оборот подарочных сертификатов пока не достиг значительных показателей. Но тут стоит вспомнить, что и электронные деньги в расчетах физических лиц появились в России совсем недавно.